Manažerské účetnictví

• poskytuje podrobnější informace o průběhu hospodářských činností uvnitř ÚJ, kt. potřebuje vedení ÚJ k efektivnějšímu řízení uvnitř podniku

Složky

1. Vnitropodnikové účetnictví

• účtuje o N a V za vnitropodnikové útvary, za zakázku, za jednotlivé činnosti, za výrobky

2. Kalkulace vlastních nákladů

• slouží k vyčíslení nákladů na jednotku výkonů (kalkulační jednice)
• poskytuje podklady pro plánování podniku, tvorbu cen, hodnocení hospodárnost

3. Rozpočetnictví

• rozpočet – peněžní plán činnosti útvaru
• rozpočet nákladů stanovíme vždy na plánovaný objem výkonu pro celé HS
• vychází z – výkonu HS – podle podnikového plánu odbytu

– požadavku srovnatelnosti s účetnictvím – stejné člení, stejné metody pro výpočet

• kontrola rozpočtu se provádí porovnáním rozpočtovaných nákladů se skutečnými náklady (prostřednictvím účetnictví) a přitom se zjišťují příčiny překročení rozpočtovaných nákladů (zdražení, více vyrobených výrobků)
• úzce navazuje na kalkulace a účetnictví
• vztah rozpočtu k předběžné kalkulaci:
• předběžná kalkulace poskytuje informace o přímých nákladech a rozpočet poskytuje informace o nepřímých nákladech kalkulaci

Přímé náklady

Předběžná kalkulace                            Rozpočetnictví

Nepřímé náklady

–    rozpočty vychází z členění nákladů na:

1. přímé (jednicové) – lze zjistit přímo na kalkulační jednici výkonu, tj. přímý materiál, přímé mzdy
   nepřímé (režijní) – náklady vynaložené společně na celé kalkulované množství, na chod celé ÚJ
2. fixní – nemění se s objemem výroby
   variabilní – mění se o objemem výroby:
3. progresivní – rostou rychleji než objem výroby
4. b) proporcionální – rostou přiměřeně objemu výroby
   c) degresivní – rostou pomaleji než objem výroby
5. prvotní (externí) – vzniká z vnějšku – při nákupu – doprava, pojištění
   druhotné (interní) – spotřeba vlastních výkonů – vlastní doprava
6. Operativní evidence

• jednoduchým způsobem sleduje některé úseky hospodářské činnosti
• znaky – zaznamenávání jednotlivých hospodářských jevů bezprostředně po jejich vzniku
  – zpravidla se záznam provádí v hmotných jednotkách, výjimečně v korunách
  – záznam provádí ten,kt. přímo vykonává nebo přímo řídí tuto činnost (např. docházka pracovníků, příjem a
  výdej materiálu ze skladu)
  – informace z operativní evidence slouží k běžnému rozhodování a řízení

5. Vnitropodniková statistika

• shromažďuje a zpracovává informace o stejnorodých jevech, zjišťuje vzájemné souvislosti, vývoj a příčiny změn, využívá přitom matematické metody, informace získává z ostatní evidence nebo si je zjišťuje sama

Hospodářské středisko (HS)

• ÚJ je vhodné pro potřeby řízení, kontroly, rozhodování rozdělit na tzv. vnitropodnikové útvary (střediska)
• HS je základní jednotkou pro vnitropodnikové účetnictví – musí samostatně hospodařit, je to relativně uzavřený celek
• tvorba HS závisí na druhu činnosti, technologii a organizaci výrobní činnosti, i na velikosti ÚJ
• základní požadavek je, aby útvar tvořil samostatný zúčtovací celek (vlastní účetnictví, plán, rozpočet, VH)
• zásady při tvorbě HS – jediný odpovědný vedoucí (ředitel)

– musíme umět přesně vymezit vstupy (materiál, energie, opravy) i výstupy

• HS se vytvářejí ve všech oblastech činnosti ÚJ (záleží na typu a velikosti ÚJ, zejména ve větších podnicích)
• HS zásobování – v oblasti materiálního hospodářství
• HS výroby – ve výrobní činnosti (tkalcovna, barvírna)
• HS odbytu – v oblasti prodejní činnosti (prodeje)
• HS správy – v oblasti správní činnosti (administrativa)
• neutrální (zúčtovací) HS
• slouží pro vyúčtování mimořádných nákladů
• zvláštní (fiktivní) útvar
• důvodem pro vznik je nutnost shody mezi celkovým VH ÚJ a součtem VH jednotlivých středisek

Kalkulace

• stanovuje (předběžná kalk.) nebo zjišťuje (výsledná kalk.) náklady na jednotku výkonu (kalkulační jednici)
• kalkulační jednice – konkrétní výkon vymezený určitou měrnou jednotkou, např. 1ks, 1m, 1t, čas, 1km
  – závisí na činnosti podniku
• kalkulované množství – určitý počet kalkulačních jednic pro něž se stanovují náklady
• pomocí kalkulace se stanovují ceny, tzn. že k ÚVNVýroby se připočítá příslušný zisk a případně i určitá sazba DPH
• kalkulace je vyčíslení nákladů na konkrétní výkon podniku (kalkulační jednici)

Kalkulační vzorec

• stanovuje se (určuje) strukturu nákladů pro potřeby kalkulace
• existují kalkulační vzorce:

1. typový kalkulační vzorec (všeobecný) – vydává Ministerstvo financí
2. oborový, příp. podnikový – podnik si upravuje kalkulační vzorec (oborový, příp. typový) podle vlastních
   podmínek (podle druhu činnosti, technologie)

Přímý materiál (jednicový)

Přímé mzdy (jednicové)

Ostatní přímé náklady

Výrobní režie                            

Vlastní náklady výroby

Správní režie (zásobovací režie)          

Vlastní náklady výkonu

Odbytová režie (Prodejní režie)          

Úplné vlastní náklady výkonu

Zisk

Cena bez daně

DPH

Prodejní cena s daní

Kalkulované náklady

Přímé náklady

1. přímý materiál -suroviny, základní materiál, pomocný materiál, pohonné hmoty, obaly
2. přímé mzdy – úkolová, časová, přeplatky a odměny výrobních dělníků
3. ostatní přímý materiál – spotřeba energie stroje, odpisy stroje, technologické palivo

Nepřímé náklady

1. výrobní režie – společné náklady výrobního provozu
   – náklady související s obsluhou a řízením výroby
   – nelze je zjistit na jednotku výkonu (náklady na opravy a udržování, osvětlení, spotřeba energie, odpisy)
2. správní režie – společné náklady správy podniku – ředitelství, řízení podniku
   – mzdy účetních, odpisy správní budovy, energie správní budovy
3. odbytová režie – společné náklady odbytu nebo skladu (vyskladnění, propagace, expedice, prodej)

Nekalkulované náklady

• nelze je zahrnout do kalkulace
• pokuty, penále, manka nad normu, zaviněná manko, opravné položky

Kalkulační písemnosti:

1. kalkulační listy – označení druhu kalkulace, označení ÚJ, jaký výkon je kalkulován, položky kalkulačního vzorce,
   kalkulační jednice, druh kalkulace a období, číslo výrobku, kalkulované množství, datum, podpisy
   pracovníků, kt. kalkulaci vyhotovili a schválili
2. kalkulační doklady – dokládají zápisy na kalkulačních listech (jak jsme k daným údajům přišli)

Druhy kalkulací

1. předběžná – plánová – na základě ročního plánu (1 rok)
   – operativní – vychází z platných THN, sestavují se na kratší dobu než 1 rok
   – propočtová – v případě, že nejsou THN se vychází z porovnatelných výrobků (kusové výroby)
2. výsledná – sestavuje se po skončení výroby, stanoví se skutečné náklady, rentabilita
   – vychází z vnitropodnikového účetnictví, podkladem pro stanovení ceny

Kalkulační metody (způsoby stanovení nákladů na kalkulační jednici)

V předběžných kalkulacích

1. přímé náklady – stanovují se podle THN – spotřeba materiálu, spotřeba času (přímé mzdy) výrobních dělníků
2. nepřímé náklady – vychází z rozpočtu nepřímých nákladů:
3.          a) dělení – kalkulace prostým dělením nebo kalkulace s poměrovými čísly
   b) přirážková – režijní přirážka (v %) nebo režijní sazba (v měrných jednotkách, Kč)

 

Kalkulace prostým dělením

• vychází z celkového množství výrobků, kt. mají být během sledovaného období vyrobeny
• používají se u hromadné výroby jednoho druhu výrobku
• výpočet: rozpočtovaného nepřímé náklady (např. VR) / kalkulované množství (POV)

Příklad 1:

V roce2003 plánuje podnik výrobu jediného výrobku A v množství 1 800 ks. Podle THN činí spotřeba základního materiálu 318,- Kč, mzdy výrobních dělníků 120,- . Na toto období je VR 360 000,-; SR 180 000,- a OR 36 000,- Sestavte předběžnou kalkulaci výrobku A v položkách až do úplných vlastních nákladů výkonu.

Přímý materiál        318,-

Přímé mzdy            120,-

VR            200,-               VR = 360 000 / 1 800 = 200,-

VNV                     638,-

SR             100,-               SR = 180 000 / 1 800 = 100,-

VNV                     738,-

OR                          20,-               OR = 36 000 / 1800 = 20,-

UVNV                  758,-

Kalkulace dělení s poměrovými čísly

• vychází z celkového množství výrobků, kt. mají být ve sledovaném období vyrobeny
• používá se při výrobě stejnorodých výrobků, kt. se liší pouze rozměry, váhou, jakostí, délkou
• stejné jsou výchozí suroviny i technologický postup – např. hřebíky o různých délkách a tloušťkách
• výpočet: stanovíme poměrová čísla (poměr mezi náklady jednotlivých kalkulačních jednic), jedno číslo zvolíme jako
  základní (ten nejvíce zastoupený, nejdůležitější), tj. přiřadíme číslo 1 a k ostatním přiřadíme další poměrová
  čísla (např. 1/2, 1/3) v poměru k objemu množství (v těchto poměrech rozdělíme i výrobní režii)

Přirážková kalkulace

• používá se u různorodé výroby s různorodou skladbou nákladů
• režijní náklady nemůžeme rozdělit stejným dílem ani pomocí poměrových čísel
• výpočet – pomocí režijní přirážky (v %) – režijní náklady v Kč / rozvrhová základna v Kč * 100
  – pomocí režijní sazby (v Kč) – režijní náklady v Kč / rozvrhová základna v naturálních jed.
• rozvrhová základna – určitá veličina, kt. slouží k rozvržení režijních nákladů na kalkulační jednici (př. mat, př. mzdy)
  Příklad 2:

Ve výrobním středisku se vyrábí dva druhy různých výrobků A a B. V prvním čtvrtletí se má vyrobit 1000 ks výrobku A a 5 000 ks výrobku B. Podle THN jsou přímé náklady stanoveny: přímý materiál A = 220,- Kč;
B = 300,- Kč, přímé mzdy A = 100,- Kč; B = 150,- Kč. Rozpočet VR = 1 275 000,-. RZ jsou přímé mzdy. Sestavte předběžnou kalkulaci na úroveň vlastních nákladů výroby pro výrobek A a B.

A         B

Přímý materiál        220,-   300,-

Přímé mzdy                       100,-   150,-

Výrobní režie         150,-   225,-               VR = 1 275 000 / 100 * 1000 + 150 * 5 000 = 1,5 * 100 = 150 %

VNVýroby                        470,-   675,-

Výsledná kalkulace

• zjišťuje skutečné náklady na kalkulační jednici a provádí se po skončení výroby
• využití: pro kontrolu nákladů
• vychází z vnitropodnikového účetnictví, vychází ze skutečných nákladů
• musí být srovnatelná se strukturou kalkulačního vzorce v předběžné kalkulaci
• používají se stejné metody jako u předběžné kalkulace (prostým dělením, s poměrovými čísli, přirážková)

Kalkulace postupná a průběžná

• používají se ve fázové výrobě (textilní – tkalcovna, barvírna, úpravna, střihárna) – jednotlivé fáze jsou HS
• výsledek jedné fáze přechází jako polotovar do další fáze

Vnitropodnikové účetnictví (vpú)

• nejdůležitější součást manažerského účetnictví
• závisí na vůli ÚJ, jakým způsobem VPÚ povede (neexistuje žádná zásada, kt. by VPÚ upravovala)
• aby vyli všechny ÚJ schopny vést VPÚ existují určité zásady:

1. VPÚ jednookruhové – základní (finanční) účetnictví a VPÚ tvoří jeden celek
   – VPÚ se vede prostřednictvím AE k finančnímu účetnictví (základnímu)
2. VPÚ dvouokruhové – základní (finanční) účetnictví a VPÚ tvoří dva relativně samostatné okruhy
   – VPÚ se vede v samostatných účtových třídách 8 a 9

Þ   v obou těchto případech má VPÚ evidovat pro každé HS náklady a výnosy, zjišťovat VH a u výrobních
organizací evidovat stav a pohyb zásob vlastní výroby

3. VPÚ kombinace obou předcházejících způsobů

Funkce VPÚ

1. Poskytuje údaje pro finanční účetnictví, a to:
2. o stavu a změnách zásob vytvořených vlastní činností (nedokončená výroba, výrobky, polotovary)
3. o aktivaci vlastních výkonů
4. pro ocenění zásob a výkonů vytvořených vlastní činností
5. Poskytuje informace o nákladech a výnosech vnitropodnikových útvarů (HS)
6. Poskytuje informace o výši nákladů vynaložených na jednotlivé výkony
7. Zajišťuje kontrolu hospodaření jednotlivých HS
8. Poskytuje podklady pro racionální (operativní) řízení vnitropodnikových útvarů (HS)

VPÚ jednookruhové – VPÚ vedené formou AE k finančnímu účetnictví

• k jednotlivým nákladovým a výnosovým účtům z FÚ vytvoříme příslušný počet AÚ (počet AÚ = počtu HS)
• pokud VPÚ vedeme ručně, pak pro evidenci N a V v jednotlivých HS používáme jednostranné účetní zápisy
• při počítačovém zpracování (záleží na software) zapisujeme na AE nebo podvojně na analytické účty (AÚ) a na konci měsíce souhrnně jako měsíční obraty na účtě syntetické evidence
• prvotní – náklady a výnosy (vznikají vztahy mezi externími zdroji a jednotlivými HS) přebírá vnitropodnikový
  útvar z finančního účetnictví (základního)
• druhotné – náklady a výnosy vznikají vztahy mezi jednotlivými HS při vzájemném předávání výkonu
  – např.: elektrická energie z vlastní elektrárny pro ostatní HS, zajišťování dopravy pro ostatní HS, opravy a
  udržování pro ostatní HS
• předávající středisko účtuje druhotný výnos a přebírající středisko jako druhotný náklad
• účtují se jako vnitropodnikové převody mezi HS zpravidla pomocí účtů:

599 – Vnitropodnikové náklady

699 – Vnitropodnikové výnosy,

• jsou to účty určené pro zobrazení kooperačních (spolupráci) vztahů mezi HS
• mají význam pro zjišťování vnitropodnikových VH
• výsledek hospodaření celé ÚJ neovlivňují (na 710 se nedostanou)
• použití v menších ÚJ s jednoduchou výrobou a malou kooperací (spoluprácí) a v podnicích služeb
• o účty AE 5 a 6 třídy a účty pro vnitropodnikové převody musíme doplnit účtový rozvrh
• způsob vedení VPÚ formou AE účtů 5a 6 třídy je jednoduchý
• může být prováděn různou technikou

Příklad 3:
Malý výrobní podnik má tři HS: 10 – Hlavní výroba,  20 – Údržba, 30 – Správa. Zaúčtujte následující operace ve finančním účetnictví a ve VPÚ (vedeno formou AE). Zásoby vede způsobem A. Zjistěte VH ve finančním účetnictví (za celou ÚJ) a ve VPÚ (za jednotlivá HS).

1. Materiál do spotřeby – do hlavní výroby 100 000,-        501/10                        112
   – do údržby                                                30 000,-        501/20             112
   – do správy                                                 8 000,-        501/30             112
   138 000,-           501
2. Hotově zaplacen telefon pro středisko 30 – Správa     2 000,-        518/30             211
   2 000,-           518
3. Nárok zaměstnance na mzdu – pro hlavní výrobu   80 000,-        521/10             331
   – pro údržbu                                     30 000,-        521/20             331
   – pro správu                                    15 000,-        521/30             331
   125 000,-           521
4. Odpisy DHM – v hlavní výrobě   30 000,-        551/10             08 .
   – v údržbě                                                              5 000,-        551/20             08 .
                                                                                       35 000,-           551
5. PŘE na opravy provedené střediskem údržba – pro stř. 10   69 000,-        599/10           699/20
   – pro stř. 30                  8 000,-        599/30           699/20
   77 000,-             –                    –
6. PŘE správy na kalkulovanou SR byla vyúčtována – HS 10   25 000,-        599/10           699/30
   – HS 20     3 000,-        599/20           699/30
   28 000,-             –                    –
7. Hotové výrobky dokončené HS 10 převedeny na sklad 290 000,-           123              613/10
   290 000,-                                613
8. FAV za výrobky HS 10 360 000,-           311              601/10
                                                                                     360 000,-                                601
9. Prodané výrobky vyskladněny 240 000,-        613/10             123
   240 000,-          613

VH v VPÚ                                                                                                  VH ve Finančním účetnictví

Středisko               Náklady          Výnosy                       + zisk / – ztráta                             710                         .

10 – Hlavní výroba 304 000,-        410 000,-           + 106 000,-       501     138 000,-  601     360 000,-

20 – Údržba                        68 000,-          77 000,-           +     9 000,-            518        2 000,-  613       50 000,-

30 – Správa                         33 000,-          28 000,-           –      5 000,-            521    125 000,-

Celkem                  405 000,-        515 000,-           + 110 000,-            551           35 000,-

zisk              110 000,-                            .

S   410 000,-   S    410 000,-

Þ  VH ve finančním účetnictví (formou AE) je vždy stejný, protože máme stejné ocenění

VPÚ dvouokruhové – VPÚ vedené v samostatném účetním okruhu

• tato forma představuje dva oddělené okruhy účtování:

1. základní (finanční) účetnictví
2. vnitropodnikové účetnictví

• oba okruhy jsou relativně samostatné, existují však mezi nimi vazby, kt. zabezpečují tzv. spojovací účty
  (k nákladům, výnosům a k zásobám vlastní výroby)
• používají se účtové třídy 8 a 9 – obsahovou náplň účtů si stanoví ÚJ sama
• VPÚ v samostatném okruhu můžeme vést:

1. decentralizované – každé HS má své samostatné účetnictví
2. centralizované – VPÚ se vede pro všechna HS společně (v jedné účtárně)

• v tomto VPÚ jsou všechny zápisy podvojné

Decentralizované

• tam, kde evidence HS je bez použití výpočetní techniky
• pro prvotní náklady, výnosy a zásoby se používají spojovací účty (z 8 a 9 třídy
• nejčastěji jsou to účty ve skupině 99, např.:

995 – Spojovací účet k nákladům – k převedení prvotních nákladů z finančního účetnictví do VPÚ
– FAD za telefon, za materiál, služby

996 – Spojovací účet k výnosům – k převedení prvotních výnosů z finančního účetnictví do VPÚ
– FAV na výkon HS

99 . – Spojovací účet k zásobám – slouží k převedení PS zásob z finančního účetnictví do VPÚ

• na tyto účty účtujeme na základě dokladů převzatých k účetnímu dokladu – soupis (sborník)
• ve všech střediscích se stanoví z účtové třídy 8 a 9 účty tzv. 999 – Střediskové převody
• slouží pro účtování druhotných nákladů a výnosů
• dokladem jsou převodky

Centralizovaná forma VPÚ

• používá se tam, kde je evidence na PC
• evidence všech středisek je v jediném okruhu – v jedné účtárně
• nepoužívají se střediskové převody
• předávané výkony mezi HS se účtují přímo na příslušný nákladový a výnosový účet daných středisek

 

Příklad 5:

Průmyslový podnik má 4 střediska: 10 – Hlavní výroba, 20 – Doprava, 30 – Správa, 40 – Odbyt.

Účtový rozvrh:

810 (910) – Náklady (výnosy) HV                        995 – Spojovací účet k nákladům

820 (920) – Náklady (vznosy) dopravy                 996 – Spojovací účet k výnosům

830 (930) – Náklady (výnosy) správy                   945 – Výnosy z realizace

840 (940) – Náklady (výnosy) odbytu                   999 – Převody střediskové

801           – Nedokončená výroba

802           – Výrobky

Předběžná kalkulace 1 výrobku

1. Přímý materiál 100,- Kč
2. Přímé mzdy 120,- Kč
3. Výrobní režie 180,- Kč
4. Správní režie 100,- Kč

Vlastní náklady výkonu            500,- Kč

5. Odbytová režie   20,- Kč
6. Zisk   80,- Kč

Prodejní cena bez DPH           600,- Kč

Ve sledovaném období bylo vyrobeno 1 000 výrobků, do odbytového střediska bylo předáno 900 výrobků, prodáno bylo 800 výrobků. Nedokončená výroba ani výrobky nemají PZ, jsou oceněny ve vl. nákladech výkonu.

Středisko doprava účtuje vnitropodnikovou přepravu těmto střediskům:
Hlavní výroba 30 000,- Kč a Odbytu 2 000,- Kč

Soupis prvotních nákladů (z třídy 5):

Středisko             10 – Hlavní výroba   20 – Doprava   30 – Správa     40 – Odbyt

Přímý materiál                99 800,-

Přímé mzdy                  121 000,-

Ostatní náklady                        147 000,-              31 000,-       101 000,-       15 000,-

Celkem                                   367 800,-              31 000,-       101 000,-       15 000,-

 

Decentralizovaná forma VPÚ

Středisko 10 Hlavní výroba

1. Převzetí prvotních nákladů 367 800,-        810 / 995
2. Převzetí dopravních výkonů od střediska 20   30 000,-        810 / 999
3. Správa pro hlavní výrobu (SR) 100 000,-        810 / 999
4. Vyrobeno 1000 ks výrobků, oceněno ve VNVýkonu (500,-) 500 000,-        801 / 910
5. Do odbytového střediska bylo převedeno 900 ks výrobků (900 x 500) 450 000,-        999 / 801

Středisko 20 Doprava

1. Převzetí prvotních nákladů   31 000,-        820 / 995
2. Výkony dopravního střediska – pro hlavní výrobu              30 000,-        999 / 920
   – po odbyt                                                          2 000,-        999 / 920

Středisko 30 Správa

1. Převzetí prvotních nákladů                         101 000,-        930 / 995
2. Výnos správního střediska do střediska hlavní výroby (SR – 1000 ks x 100) 100 000,-        999 / 930

Středisko 40 Odbyt

1. Převzetí prvotních nákladů   15 000,-        840 / 995
2. Převzetí výrobků z výrobního střediska 450 000,-        802 / 999
3. Převzetí dopravního výkonu                                        2 000,-        840 / 999
4. Tržby za prodej 800 ks výrobků (800 x 600) 480 000,-        996 / 945
5. Vyskladnění 800 ks výrobků (800 x 500) 400 000,-        945 / 802
6. Kalkulované odbytové náklady k prodaným výrobkům (800 x 20)   16 000,-        945 / 940

 

Centralizovaná forma VPÚ

1. Převzetí prvotních nákladů – 10 – Hlavní výroba                                        367 800,-        810 / 995
   – 20 – Doprava                                                             31 000,-        820 / 995
   – 30 – Správa                                                  101 000,-        830 / 995
   – 40 – Odbyt                                                     15 000,-        840 / 995
2. Převod dopravních výkonů – do hlavní výroby                                             30  000,-       810 / 920
   – do odbytu                                                          2 000,-       840 / 920
3. Převod kalkulované SR do hlavní výroby 100 000,-        810 / 930
4. Vyrobeno 1000 ks (x 500,-) vlastních výrobků 500 000,-        801 / 910
5. Do odbytu převedeno 900 ks výrobků (x 500,-) 450 000,-        802 / 801
6. V odbytovém středisku prodáno 800 ks výrobků 480 000,-        996 / 945
7. Vyskladnění 800 ks výrobků 480 000,-        945 / 802

Kalkulované odbytové náklady k prodaným výrobkům                                                 16 000,-        945 / 940