Manažerské účetnictví
- poskytuje podrobnější informace o průběhu hospodářských činností uvnitř ÚJ, kt. potřebuje vedení ÚJ k efektivnějšímu řízení uvnitř podniku
Složky
- Vnitropodnikové účetnictví
- účtuje o N a V za vnitropodnikové útvary, za zakázku, za jednotlivé činnosti, za výrobky
- Kalkulace vlastních nákladů
- slouží k vyčíslení nákladů na jednotku výkonů (kalkulační jednice)
- poskytuje podklady pro plánování podniku, tvorbu cen, hodnocení hospodárnost
- Rozpočetnictví
- rozpočet – peněžní plán činnosti útvaru
- rozpočet nákladů stanovíme vždy na plánovaný objem výkonu pro celé HS
- vychází z – výkonu HS – podle podnikového plánu odbytu
– požadavku srovnatelnosti s účetnictvím – stejné člení, stejné metody pro výpočet
- kontrola rozpočtu se provádí porovnáním rozpočtovaných nákladů se skutečnými náklady (prostřednictvím účetnictví) a přitom se zjišťují příčiny překročení rozpočtovaných nákladů (zdražení, více vyrobených výrobků)
- úzce navazuje na kalkulace a účetnictví
- vztah rozpočtu k předběžné kalkulaci:
- předběžná kalkulace poskytuje informace o přímých nákladech a rozpočet poskytuje informace o nepřímých nákladech kalkulaci
Přímé náklady
Předběžná kalkulace Rozpočetnictví
Nepřímé náklady
– rozpočty vychází z členění nákladů na:
- přímé (jednicové) – lze zjistit přímo na kalkulační jednici výkonu, tj. přímý materiál, přímé mzdy
nepřímé (režijní) – náklady vynaložené společně na celé kalkulované množství, na chod celé ÚJ - fixní – nemění se s objemem výroby
variabilní – mění se o objemem výroby: - progresivní – rostou rychleji než objem výroby
- b) proporcionální – rostou přiměřeně objemu výroby
c) degresivní – rostou pomaleji než objem výroby - prvotní (externí) – vzniká z vnějšku – při nákupu – doprava, pojištění
druhotné (interní) – spotřeba vlastních výkonů – vlastní doprava - Operativní evidence
- jednoduchým způsobem sleduje některé úseky hospodářské činnosti
- znaky – zaznamenávání jednotlivých hospodářských jevů bezprostředně po jejich vzniku
– zpravidla se záznam provádí v hmotných jednotkách, výjimečně v korunách
– záznam provádí ten,kt. přímo vykonává nebo přímo řídí tuto činnost (např. docházka pracovníků, příjem a
výdej materiálu ze skladu)
– informace z operativní evidence slouží k běžnému rozhodování a řízení
- Vnitropodniková statistika
- shromažďuje a zpracovává informace o stejnorodých jevech, zjišťuje vzájemné souvislosti, vývoj a příčiny změn, využívá přitom matematické metody, informace získává z ostatní evidence nebo si je zjišťuje sama
Hospodářské středisko (HS)
- ÚJ je vhodné pro potřeby řízení, kontroly, rozhodování rozdělit na tzv. vnitropodnikové útvary (střediska)
- HS je základní jednotkou pro vnitropodnikové účetnictví – musí samostatně hospodařit, je to relativně uzavřený celek
- tvorba HS závisí na druhu činnosti, technologii a organizaci výrobní činnosti, i na velikosti ÚJ
- základní požadavek je, aby útvar tvořil samostatný zúčtovací celek (vlastní účetnictví, plán, rozpočet, VH)
- zásady při tvorbě HS – jediný odpovědný vedoucí (ředitel)
– musíme umět přesně vymezit vstupy (materiál, energie, opravy) i výstupy
- HS se vytvářejí ve všech oblastech činnosti ÚJ (záleží na typu a velikosti ÚJ, zejména ve větších podnicích)
- HS zásobování – v oblasti materiálního hospodářství
- HS výroby – ve výrobní činnosti (tkalcovna, barvírna)
- HS odbytu – v oblasti prodejní činnosti (prodeje)
- HS správy – v oblasti správní činnosti (administrativa)
- neutrální (zúčtovací) HS
- slouží pro vyúčtování mimořádných nákladů
- zvláštní (fiktivní) útvar
- důvodem pro vznik je nutnost shody mezi celkovým VH ÚJ a součtem VH jednotlivých středisek
Kalkulace
- stanovuje (předběžná kalk.) nebo zjišťuje (výsledná kalk.) náklady na jednotku výkonu (kalkulační jednici)
- kalkulační jednice – konkrétní výkon vymezený určitou měrnou jednotkou, např. 1ks, 1m, 1t, čas, 1km
– závisí na činnosti podniku - kalkulované množství – určitý počet kalkulačních jednic pro něž se stanovují náklady
- pomocí kalkulace se stanovují ceny, tzn. že k ÚVNVýroby se připočítá příslušný zisk a případně i určitá sazba DPH
- kalkulace je vyčíslení nákladů na konkrétní výkon podniku (kalkulační jednici)
Kalkulační vzorec
- stanovuje se (určuje) strukturu nákladů pro potřeby kalkulace
- existují kalkulační vzorce:
- typový kalkulační vzorec (všeobecný) – vydává Ministerstvo financí
- oborový, příp. podnikový – podnik si upravuje kalkulační vzorec (oborový, příp. typový) podle vlastních
podmínek (podle druhu činnosti, technologie)
Přímý materiál (jednicový)
Přímé mzdy (jednicové)
Ostatní přímé náklady
Výrobní režie
Vlastní náklady výroby
Správní režie (zásobovací režie)
Vlastní náklady výkonu
Odbytová režie (Prodejní režie)
Úplné vlastní náklady výkonu
Zisk
Cena bez daně
DPH
Prodejní cena s daní
Kalkulované náklady
Přímé náklady
- přímý materiál -suroviny, základní materiál, pomocný materiál, pohonné hmoty, obaly
- přímé mzdy – úkolová, časová, přeplatky a odměny výrobních dělníků
- ostatní přímý materiál – spotřeba energie stroje, odpisy stroje, technologické palivo
Nepřímé náklady
- výrobní režie – společné náklady výrobního provozu
– náklady související s obsluhou a řízením výroby
– nelze je zjistit na jednotku výkonu (náklady na opravy a udržování, osvětlení, spotřeba energie, odpisy) - správní režie – společné náklady správy podniku – ředitelství, řízení podniku
– mzdy účetních, odpisy správní budovy, energie správní budovy - odbytová režie – společné náklady odbytu nebo skladu (vyskladnění, propagace, expedice, prodej)
Nekalkulované náklady
- nelze je zahrnout do kalkulace
- pokuty, penále, manka nad normu, zaviněná manko, opravné položky
Kalkulační písemnosti:
- kalkulační listy – označení druhu kalkulace, označení ÚJ, jaký výkon je kalkulován, položky kalkulačního vzorce,
kalkulační jednice, druh kalkulace a období, číslo výrobku, kalkulované množství, datum, podpisy
pracovníků, kt. kalkulaci vyhotovili a schválili - kalkulační doklady – dokládají zápisy na kalkulačních listech (jak jsme k daným údajům přišli)
Druhy kalkulací
- předběžná – plánová – na základě ročního plánu (1 rok)
– operativní – vychází z platných THN, sestavují se na kratší dobu než 1 rok
– propočtová – v případě, že nejsou THN se vychází z porovnatelných výrobků (kusové výroby) - výsledná – sestavuje se po skončení výroby, stanoví se skutečné náklady, rentabilita
– vychází z vnitropodnikového účetnictví, podkladem pro stanovení ceny
Kalkulační metody (způsoby stanovení nákladů na kalkulační jednici)
V předběžných kalkulacích
- přímé náklady – stanovují se podle THN – spotřeba materiálu, spotřeba času (přímé mzdy) výrobních dělníků
- nepřímé náklady – vychází z rozpočtu nepřímých nákladů:
- a) dělení – kalkulace prostým dělením nebo kalkulace s poměrovými čísly
b) přirážková – režijní přirážka (v %) nebo režijní sazba (v měrných jednotkách, Kč)
Kalkulace prostým dělením
- vychází z celkového množství výrobků, kt. mají být během sledovaného období vyrobeny
- používají se u hromadné výroby jednoho druhu výrobku
- výpočet: rozpočtovaného nepřímé náklady (např. VR) / kalkulované množství (POV)
Příklad 1:
V roce2003 plánuje podnik výrobu jediného výrobku A v množství 1 800 ks. Podle THN činí spotřeba základního materiálu 318,- Kč, mzdy výrobních dělníků 120,- . Na toto období je VR 360 000,-; SR 180 000,- a OR 36 000,- Sestavte předběžnou kalkulaci výrobku A v položkách až do úplných vlastních nákladů výkonu.
Přímý materiál 318,-
Přímé mzdy 120,-
VR 200,- VR = 360 000 / 1 800 = 200,-
VNV 638,-
SR 100,- SR = 180 000 / 1 800 = 100,-
VNV 738,-
OR 20,- OR = 36 000 / 1800 = 20,-
UVNV 758,-
Kalkulace dělení s poměrovými čísly
- vychází z celkového množství výrobků, kt. mají být ve sledovaném období vyrobeny
- používá se při výrobě stejnorodých výrobků, kt. se liší pouze rozměry, váhou, jakostí, délkou
- stejné jsou výchozí suroviny i technologický postup – např. hřebíky o různých délkách a tloušťkách
- výpočet: stanovíme poměrová čísla (poměr mezi náklady jednotlivých kalkulačních jednic), jedno číslo zvolíme jako
základní (ten nejvíce zastoupený, nejdůležitější), tj. přiřadíme číslo 1 a k ostatním přiřadíme další poměrová
čísla (např. 1/2, 1/3) v poměru k objemu množství (v těchto poměrech rozdělíme i výrobní režii)
Přirážková kalkulace
- používá se u různorodé výroby s různorodou skladbou nákladů
- režijní náklady nemůžeme rozdělit stejným dílem ani pomocí poměrových čísel
- výpočet – pomocí režijní přirážky (v %) – režijní náklady v Kč / rozvrhová základna v Kč * 100
– pomocí režijní sazby (v Kč) – režijní náklady v Kč / rozvrhová základna v naturálních jed. - rozvrhová základna – určitá veličina, kt. slouží k rozvržení režijních nákladů na kalkulační jednici (př. mat, př. mzdy)
Příklad 2:
Ve výrobním středisku se vyrábí dva druhy různých výrobků A a B. V prvním čtvrtletí se má vyrobit 1000 ks výrobku A a 5 000 ks výrobku B. Podle THN jsou přímé náklady stanoveny: přímý materiál A = 220,- Kč;
B = 300,- Kč, přímé mzdy A = 100,- Kč; B = 150,- Kč. Rozpočet VR = 1 275 000,-. RZ jsou přímé mzdy. Sestavte předběžnou kalkulaci na úroveň vlastních nákladů výroby pro výrobek A a B.
A B
Přímý materiál 220,- 300,-
Přímé mzdy 100,- 150,-
Výrobní režie 150,- 225,- VR = 1 275 000 / 100 * 1000 + 150 * 5 000 = 1,5 * 100 = 150 %
VNVýroby 470,- 675,-
Výsledná kalkulace
- zjišťuje skutečné náklady na kalkulační jednici a provádí se po skončení výroby
- využití: pro kontrolu nákladů
- vychází z vnitropodnikového účetnictví, vychází ze skutečných nákladů
- musí být srovnatelná se strukturou kalkulačního vzorce v předběžné kalkulaci
- používají se stejné metody jako u předběžné kalkulace (prostým dělením, s poměrovými čísli, přirážková)
Kalkulace postupná a průběžná
- používají se ve fázové výrobě (textilní – tkalcovna, barvírna, úpravna, střihárna) – jednotlivé fáze jsou HS
- výsledek jedné fáze přechází jako polotovar do další fáze
Vnitropodnikové účetnictví (vpú)
- nejdůležitější součást manažerského účetnictví
- závisí na vůli ÚJ, jakým způsobem VPÚ povede (neexistuje žádná zásada, kt. by VPÚ upravovala)
- aby vyli všechny ÚJ schopny vést VPÚ existují určité zásady:
- VPÚ jednookruhové – základní (finanční) účetnictví a VPÚ tvoří jeden celek
– VPÚ se vede prostřednictvím AE k finančnímu účetnictví (základnímu) - VPÚ dvouokruhové – základní (finanční) účetnictví a VPÚ tvoří dva relativně samostatné okruhy
– VPÚ se vede v samostatných účtových třídách 8 a 9
Þ v obou těchto případech má VPÚ evidovat pro každé HS náklady a výnosy, zjišťovat VH a u výrobních
organizací evidovat stav a pohyb zásob vlastní výroby
- VPÚ kombinace obou předcházejících způsobů
Funkce VPÚ
- Poskytuje údaje pro finanční účetnictví, a to:
- o stavu a změnách zásob vytvořených vlastní činností (nedokončená výroba, výrobky, polotovary)
- o aktivaci vlastních výkonů
- pro ocenění zásob a výkonů vytvořených vlastní činností
- Poskytuje informace o nákladech a výnosech vnitropodnikových útvarů (HS)
- Poskytuje informace o výši nákladů vynaložených na jednotlivé výkony
- Zajišťuje kontrolu hospodaření jednotlivých HS
- Poskytuje podklady pro racionální (operativní) řízení vnitropodnikových útvarů (HS)
VPÚ jednookruhové – VPÚ vedené formou AE k finančnímu účetnictví
- k jednotlivým nákladovým a výnosovým účtům z FÚ vytvoříme příslušný počet AÚ (počet AÚ = počtu HS)
- pokud VPÚ vedeme ručně, pak pro evidenci N a V v jednotlivých HS používáme jednostranné účetní zápisy
- při počítačovém zpracování (záleží na software) zapisujeme na AE nebo podvojně na analytické účty (AÚ) a na konci měsíce souhrnně jako měsíční obraty na účtě syntetické evidence
- prvotní – náklady a výnosy (vznikají vztahy mezi externími zdroji a jednotlivými HS) přebírá vnitropodnikový
útvar z finančního účetnictví (základního) - druhotné – náklady a výnosy vznikají vztahy mezi jednotlivými HS při vzájemném předávání výkonu
– např.: elektrická energie z vlastní elektrárny pro ostatní HS, zajišťování dopravy pro ostatní HS, opravy a
udržování pro ostatní HS - předávající středisko účtuje druhotný výnos a přebírající středisko jako druhotný náklad
- účtují se jako vnitropodnikové převody mezi HS zpravidla pomocí účtů:
599 – Vnitropodnikové náklady
699 – Vnitropodnikové výnosy,
- jsou to účty určené pro zobrazení kooperačních (spolupráci) vztahů mezi HS
- mají význam pro zjišťování vnitropodnikových VH
- výsledek hospodaření celé ÚJ neovlivňují (na 710 se nedostanou)
- použití v menších ÚJ s jednoduchou výrobou a malou kooperací (spoluprácí) a v podnicích služeb
- o účty AE 5 a 6 třídy a účty pro vnitropodnikové převody musíme doplnit účtový rozvrh
- způsob vedení VPÚ formou AE účtů 5a 6 třídy je jednoduchý
- může být prováděn různou technikou
Příklad 3:
Malý výrobní podnik má tři HS: 10 – Hlavní výroba, 20 – Údržba, 30 – Správa. Zaúčtujte následující operace ve finančním účetnictví a ve VPÚ (vedeno formou AE). Zásoby vede způsobem A. Zjistěte VH ve finančním účetnictví (za celou ÚJ) a ve VPÚ (za jednotlivá HS).
- Materiál do spotřeby – do hlavní výroby 100 000,- 501/10 112
– do údržby 30 000,- 501/20 112
– do správy 8 000,- 501/30 112
138 000,- 501 - Hotově zaplacen telefon pro středisko 30 – Správa 2 000,- 518/30 211
2 000,- 518 - Nárok zaměstnance na mzdu – pro hlavní výrobu 80 000,- 521/10 331
– pro údržbu 30 000,- 521/20 331
– pro správu 15 000,- 521/30 331
125 000,- 521 - Odpisy DHM – v hlavní výrobě 30 000,- 551/10 08 .
– v údržbě 5 000,- 551/20 08 .
35 000,- 551 - PŘE na opravy provedené střediskem údržba – pro stř. 10 69 000,- 599/10 699/20
– pro stř. 30 8 000,- 599/30 699/20
77 000,- – – - PŘE správy na kalkulovanou SR byla vyúčtována – HS 10 25 000,- 599/10 699/30
– HS 20 3 000,- 599/20 699/30
28 000,- – – - Hotové výrobky dokončené HS 10 převedeny na sklad 290 000,- 123 613/10
290 000,- 613 - FAV za výrobky HS 10 360 000,- 311 601/10
360 000,- 601 - Prodané výrobky vyskladněny 240 000,- 613/10 123
240 000,- 613
VH v VPÚ VH ve Finančním účetnictví
Středisko Náklady Výnosy + zisk / – ztráta 710 .
10 – Hlavní výroba 304 000,- 410 000,- + 106 000,- 501 138 000,- 601 360 000,-
20 – Údržba 68 000,- 77 000,- + 9 000,- 518 2 000,- 613 50 000,-
30 – Správa 33 000,- 28 000,- – 5 000,- 521 125 000,-
Celkem 405 000,- 515 000,- + 110 000,- 551 35 000,-
zisk 110 000,- .
S 410 000,- S 410 000,-
Þ VH ve finančním účetnictví (formou AE) je vždy stejný, protože máme stejné ocenění
VPÚ dvouokruhové – VPÚ vedené v samostatném účetním okruhu
- tato forma představuje dva oddělené okruhy účtování:
- základní (finanční) účetnictví
- vnitropodnikové účetnictví
- oba okruhy jsou relativně samostatné, existují však mezi nimi vazby, kt. zabezpečují tzv. spojovací účty
(k nákladům, výnosům a k zásobám vlastní výroby) - používají se účtové třídy 8 a 9 – obsahovou náplň účtů si stanoví ÚJ sama
- VPÚ v samostatném okruhu můžeme vést:
- decentralizované – každé HS má své samostatné účetnictví
- centralizované – VPÚ se vede pro všechna HS společně (v jedné účtárně)
- v tomto VPÚ jsou všechny zápisy podvojné
Decentralizované
- tam, kde evidence HS je bez použití výpočetní techniky
- pro prvotní náklady, výnosy a zásoby se používají spojovací účty (z 8 a 9 třídy
- nejčastěji jsou to účty ve skupině 99, např.:
995 – Spojovací účet k nákladům – k převedení prvotních nákladů z finančního účetnictví do VPÚ
– FAD za telefon, za materiál, služby
996 – Spojovací účet k výnosům – k převedení prvotních výnosů z finančního účetnictví do VPÚ
– FAV na výkon HS
99 . – Spojovací účet k zásobám – slouží k převedení PS zásob z finančního účetnictví do VPÚ
- na tyto účty účtujeme na základě dokladů převzatých k účetnímu dokladu – soupis (sborník)
- ve všech střediscích se stanoví z účtové třídy 8 a 9 účty tzv. 999 – Střediskové převody
- slouží pro účtování druhotných nákladů a výnosů
- dokladem jsou převodky
Centralizovaná forma VPÚ
- používá se tam, kde je evidence na PC
- evidence všech středisek je v jediném okruhu – v jedné účtárně
- nepoužívají se střediskové převody
- předávané výkony mezi HS se účtují přímo na příslušný nákladový a výnosový účet daných středisek
Příklad 5:
Průmyslový podnik má 4 střediska: 10 – Hlavní výroba, 20 – Doprava, 30 – Správa, 40 – Odbyt.
Účtový rozvrh:
810 (910) – Náklady (výnosy) HV 995 – Spojovací účet k nákladům
820 (920) – Náklady (vznosy) dopravy 996 – Spojovací účet k výnosům
830 (930) – Náklady (výnosy) správy 945 – Výnosy z realizace
840 (940) – Náklady (výnosy) odbytu 999 – Převody střediskové
801 – Nedokončená výroba
802 – Výrobky
Předběžná kalkulace 1 výrobku
- Přímý materiál 100,- Kč
- Přímé mzdy 120,- Kč
- Výrobní režie 180,- Kč
- Správní režie 100,- Kč
Vlastní náklady výkonu 500,- Kč
- Odbytová režie 20,- Kč
- Zisk 80,- Kč
Prodejní cena bez DPH 600,- Kč
Ve sledovaném období bylo vyrobeno 1 000 výrobků, do odbytového střediska bylo předáno 900 výrobků, prodáno bylo 800 výrobků. Nedokončená výroba ani výrobky nemají PZ, jsou oceněny ve vl. nákladech výkonu.
Středisko doprava účtuje vnitropodnikovou přepravu těmto střediskům:
Hlavní výroba 30 000,- Kč a Odbytu 2 000,- Kč
Soupis prvotních nákladů (z třídy 5):
Středisko 10 – Hlavní výroba 20 – Doprava 30 – Správa 40 – Odbyt
Přímý materiál 99 800,-
Přímé mzdy 121 000,-
Ostatní náklady 147 000,- 31 000,- 101 000,- 15 000,-
Celkem 367 800,- 31 000,- 101 000,- 15 000,-
Decentralizovaná forma VPÚ
Středisko 10 Hlavní výroba
- Převzetí prvotních nákladů 367 800,- 810 / 995
- Převzetí dopravních výkonů od střediska 20 30 000,- 810 / 999
- Správa pro hlavní výrobu (SR) 100 000,- 810 / 999
- Vyrobeno 1000 ks výrobků, oceněno ve VNVýkonu (500,-) 500 000,- 801 / 910
- Do odbytového střediska bylo převedeno 900 ks výrobků (900 x 500) 450 000,- 999 / 801
Středisko 20 Doprava
- Převzetí prvotních nákladů 31 000,- 820 / 995
- Výkony dopravního střediska – pro hlavní výrobu 30 000,- 999 / 920
– po odbyt 2 000,- 999 / 920
Středisko 30 Správa
- Převzetí prvotních nákladů 101 000,- 930 / 995
- Výnos správního střediska do střediska hlavní výroby (SR – 1000 ks x 100) 100 000,- 999 / 930
Středisko 40 Odbyt
- Převzetí prvotních nákladů 15 000,- 840 / 995
- Převzetí výrobků z výrobního střediska 450 000,- 802 / 999
- Převzetí dopravního výkonu 2 000,- 840 / 999
- Tržby za prodej 800 ks výrobků (800 x 600) 480 000,- 996 / 945
- Vyskladnění 800 ks výrobků (800 x 500) 400 000,- 945 / 802
- Kalkulované odbytové náklady k prodaným výrobkům (800 x 20) 16 000,- 945 / 940
Centralizovaná forma VPÚ
- Převzetí prvotních nákladů – 10 – Hlavní výroba 367 800,- 810 / 995
– 20 – Doprava 31 000,- 820 / 995
– 30 – Správa 101 000,- 830 / 995
– 40 – Odbyt 15 000,- 840 / 995 - Převod dopravních výkonů – do hlavní výroby 30 000,- 810 / 920
– do odbytu 2 000,- 840 / 920 - Převod kalkulované SR do hlavní výroby 100 000,- 810 / 930
- Vyrobeno 1000 ks (x 500,-) vlastních výrobků 500 000,- 801 / 910
- Do odbytu převedeno 900 ks výrobků (x 500,-) 450 000,- 802 / 801
- V odbytovém středisku prodáno 800 ks výrobků 480 000,- 996 / 945
- Vyskladnění 800 ks výrobků 480 000,- 945 / 802
Kalkulované odbytové náklady k prodaným výrobkům 16 000,- 945 / 940